La deducibilità delle perdite su crediti prescritti

L’Agenzia delle Entrate torna sui suoi passi con l’emanazione del Principio di diritto numero 16 del 29 dicembre 2021 in tema di deducibilità della perdita scaturente dalla prescrizione di un credito.
Nel 2019, con la Risposta a interpello numero 197, ancora reperibile on line, l’Agenzia aveva cercato di porre un discutibile limite alla deducibilità delle perdite su crediti prescritti, possibile “sempre che l’inattività del creditore non abbia corrisposto ad una effettiva volontà liberale, la quale dovrà essere desunta dagli specifici fatti e circostanze pertinenti al caso di specie”.
Questa posizione è oggi superata dall’emanazione del Principio di diritto numero 16 del 2021, con il quale l’Agenzia delle Entrate modifica la propria posizione, adattandosi all’opinione prevalente sulla questione.
Come osservato dall’Agenzia, le regole che disciplinano la deducibilità delle perdite su crediti, anche in caso di prescrizione del titolo originario, sono concentrate nell’articolo 101 comma 5 del TUIR, il quale, come regola generale, stabilisce che le perdite su crediti sono deducibili quando risultano da elementi certi e precisi.
Entrando nello specifico della fattispecie della perdita derivante da credito prescritto, il Legislatore tributario stabilisce due punti fondamentali:
che “gli elementi certi e precisi sussistono […] quando il diritto alla riscossione del credito è prescritto”;
che “gli elementi certi e precisi sussistono inoltre in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei principi contabili”.
Il quadro normativo di riferimento si completa, nota l’Agenzia, con la limitazione assunta dal successivo comma 5-bis del medesimo articolo, a norma del quale le deduzione delle perdite su crediti di modesto importo scaduti da oltre sei mesi, o vantati verso debitori assoggettati a procedure concorsuali, non è più consentita se l’imputazione in bilancio “non avvenga in un periodo di imposta successivo a quello in cui, secondo la corretta applicazione dei principi contabili, si sarebbe dovuto procedere alla cancellazione del credito”.
Considerando tutto ciò, l’Agenzia delle Entrate giunge alla seguente conclusione: “in base alle modifiche apportate al comma 5-bis del citato articolo 101, sembra evincersi che l’avvenuta prescrizione del diritto di credito rappresenti il momento limite oltre il quale la deduzione della relativa perdita (su credito) non sia più possibile”.
Riepilogando per maggiore chiarezza, l’articolo 101 comma 5 del TUIR stabilisce che una perdita su crediti è deducibile se rincorrono quegli elementi certi e precisi che dovrebbero essere necessari per la sua rilevazione, e questi sussistono (in relazione alla fattispecie qui esaminata) quando un credito è prescritto e quando il credito è cancellato dal bilancio in base ai principi contabili (il principio contabile di riferimento per questa situazione è l’OIC 15).
Tuttavia, il comma 5-bis dell’articolo 101 del TUIR, seppur per assimilazione, stabilisce che il limite temporale per la deduzione di una siffatta perdita è costituito dall’esercizio in cui questa doveva essere rilevata in bilancio in ottemperanza alle disposizioni dei principi contabili.
Quindi, in considerazione di ciò, secondo l’Agenzia delle Entrate:
poiché una perdita scaturente dalla prescrizione di un credito è deducibile sia per esplicita previsione sia perché la sua cancellazione dal bilancio è prevista dai principi contabili;
e dato che (per assimilazione della fattispecie) il limite temporale per operare la deduzione è costituito dall’esercizio in cui deve essere effettuata la cancellazione dal bilancio in base ai principi contabili;
allora l’Agenzia considera le perdite derivanti da crediti prescritti sicuramente deducibili, ma nell’anno fiscale in cui è avvenuta la prescrizione.
La posizione adesso assunta dall’Agenzia, pur non rifacendosi al tenore letterale della norma, quantomeno in relazione al richiamo al comma 5-bis, presenta comunque delle linee di condivisibilità: assunto che la perdita scaturente dal credito prescritto si assume deducibile senza condizioni, si stabilisce però l’anno fiscale in cui questa lo è effettivamente, in considerazione del fatto che, in effetti, il momento temporale in cui operare una deduzione non può essere lasciato alla totale discrezione del contribuente. Riassumiamo qui di seguito i termini di prescrizione dei crediti: la durata ordinaria della prescrizione è definita in 10 anni e vale per tutte le tipologie di credito non espressamente indicate come eccezioni. Entrando nello specifico i tempi di prescrizione si accorciano a 5 anni per diverse tipologie di contratti tra cui: canoni di locazione, rate di mutui, assicurazioni o risarcimenti danni derivanti da fatti illeciti. Diminuisce a 3 anni la prescrizione per la categoria dei crediti professionali (notai, commercialisti, avvocati) o del bollo auto per esempio. Altro scaglione è quello dei 2 anni, valido per il mondo delle Utilities e delle bollette di luce, gas e acqua. Esistono infine crediti che si prescrivono in un solo anno come le rette scolastiche, gli atti giudiziari o le spese in strutture ricettive. Stesso termine di un anno per i crediti commerciali relativi a spese di trasporto (art. 2951 c.c.) con una proroga a 18 mesi per spedizioni che iniziano o terminano fuori dall’Europa.